Approfondimento della Fondazione Studi Consulenti del Lavoro
La Fondazione Studi Consulenti del Lavoro, con l’approfondimento del 10 maggio 2021, prende in esame il nuovo regime agevolativo per lavoratori impatriati e le modifiche apportate dai provvedimenti che si sono susseguiti negli anni ed entra nel dettaglio delle criticità dettate dalla proroga dell'incentivo disposta dalla legge di Bilancio 2021 e resa operativa dall'Agenzia delle Entrate con il provvedimento del 3 marzo e la risoluzione del 15 aprile 2021, passando in rassegna le norme e i provvedimenti fondamentali per meglio definire i soggetti che possono beneficiarne.
Tra i problemi interpretativi rilevati, la questione degli “optanti” che avevano già beneficiato della prima agevolazione fiscale della legge n. 238/2010 che non sono esclusi esplicitamente dalla possibilità di prorogare ancora l’accesso al bonus, come invece accade nel caso degli sportivi professionisti, di chi si era trasferito in Italia dal 30 aprile 2019, i cittadini italiani non iscritti all’AIRE e quelli extracomunitari.
Con il decreto Crescita il regime fiscale degli impatriati è stato potenziato allargandone la platea e potenziando l’incentivo, che può arrivare a una riduzione del 90% dell’imponibile fiscale per un massimo di 10 anni. L’ampliamento del bonus innalza, per il primo quinquennio, dal 50 al 70% la riduzione della non concorrenza fiscale dell’imponibile. In più, il comma 2 introduceva un’estensione temporale del bonus per coloro che avessero trasferito la propria residenza in Italia dal 2020 raddoppiando la durata dell’agevolazione da 5 a 10 anni a condizione che gli impatriati avessero almeno un figlio minorenne o a carico (anche in affido preadottivo) o fossero diventati proprietari di almeno una unità immobiliare di tipo residenziale in Italia, successivamente al trasferimento o nei 12 mesi precedenti il medesimo.
“Con l'articolo 5 del decreto legge n. 34 del 2019 (cd. decreto “Crescita”) il regime fiscale degli impatriati è stato potenziato in due direzioni4 : con un notevole allargamento della platea sia al c.1 dell’art. 16 sia con la neutralizzazione del requisito formale dell’iscrizione all’AIRE, e con un potenziamento dell’incentivo, che può arrivare a una riduzione del 90% dell’imponibile fiscale per un massimo di 10 anni. Per prima cosa il D.L. n. 34/2019 specificava che i nuovi benefici per impatriati si sarebbero applicati per i soggetti che avessero trasferito la residenza fiscale in Italia a decorrere dall'anno 2020. Per questi lavoratori, l'agevolazione fiscale sui redditi di lavoro dipendente e assimiliati, di lavoro autonomo e d'impresa, si concretizzava in una riduzione minima dell’imponibile del 70% di tali redditi per 5 anni. L’ampliamento del bonus innalza, per il primo quinquennio, dal 50 al 70% la riduzione della non concorrenza fiscale dell’imponibile. Inoltre, il comma 2 introduceva un’estensione temporale del bonus per coloro che avessero trasferito la propria residenza in Italia dal 2020 raddoppiando la durata dell’agevolazione da 5 a 10 anni (con riduzione nel secondo quinquennio dell’imponibile al 50% del reddito di prodotto) a condizione che gli impatriati avessero almeno un figlio minorenne o a carico (anche in affido preadottivo) o fossero diventati proprietari di almeno una unità immobiliare di tipo residenziale in Italia, successivamente al trasferimento o nei 12 mesi precedenti il medesimo.”.
“Il nuovo tenore letterale della norma ha consentito l’applicazione della versione maggiorata ed estesa del bonus già dall’anno d’imposta 2019 a favore dei lavoratori che avessero trasferito la residenza fiscale in Italia dal 30 aprile 2019 e fino al 2 luglio dello stesso anno. Tale “sdoganamento” del bonus, tuttavia, è stato vincolato ad uno specifico accantonamento nella finanza pubblica: in particolare il comma 2 dell'articolo 13-ter ha individuato il “Fondo Controesodo” con una limitata dotazione finanziaria di 3 milioni di euro dal 2020, rimandando a un decreto del MEF (ad oggi non ancora pubblicato) per i criteri di accesso al fondo, consentito solo fino al suo esaurimento. Nonostante le istruzioni al modello della Certificazione Unica del 2020 illustrassero già, per i percipienti nell’anno 2019, la facoltà di avvalersi della versione estesa del bonus senza particolari dettagli, il MEF, nella risposta all’interrogazione parlamentare del 28 luglio 2020 chiariva che non erano state ancora diramate le istruzioni con apposito decreto dato che l’agevolazione rende difficile la previsione di spesa per effetto delle sue variabili.”.
Alla fine del 2020, con la circolare n. 33/E dell’Agenzia delle Entrate, è stato chiarito ai sostituti d’imposta che, nelle more dell’emanazione del decreto, i contro-esodati trasferitisi in Italia dal 30 aprile al 2 luglio 2019, potevano nel frattempo godere solo dell’agevolazione pre-decreto Crescita nella misura del 50% di riduzione dell’imponibile fiscale per un massimo di 5 anni.
La Legge di Bilancio 2021 ha stabilito che, mediante l’esercizio di un’apposita opzione, possono fruire della agevolazione i lavoratori che:
L’opzione non può essere esercitata:
L’opzione si perfeziona con il pagamento di un importo pari al:
Per poter accedere alla proroga di 5 anni con una riduzione di imponibile fiscale del 50%, pagando un “ticket” pari al 10% dell'imponibile fiscale 2020, il contribuente deve possedere un requisito alternativo fra avere un figlio minorenne al momento dell'opzione oppure essere proprietario (o diventarlo) di un immobile; mentre per l’accesso alla proroga di 5 anni con la riduzione al 90% dell’imponibile fiscale si è tenuti a pagare un “ticket” pari al 5% possedendo però contemporaneamente i due requisiti relativi ai tre figli minorenni e alla proprietà o all’acquisto dell’immobile alle specifiche condizioni descritte nel paragrafo precedente.
Nonostante la chiarezza dal punto di vista letterale della disposizione, viene segnalato “il refuso contenuto nel provvedimento del 3 marzo 2021, dove nel caso di cui al comma 2-bis, lett. b), prima si utilizza la congiunzione corretta “e” mentre successivamente in maniera errata si utilizza la “o” , creando ulteriori incertezze tra i contribuenti che stanno valutando l’esercizio dell’opzione in questione.”.
Secondo quanto previsto dal provvedimento del 3 marzo 2021:
Il sostituto d’imposta è tenuto ad operare le ritenute sulle somme e i valori imponibili corrisposti dal periodo di paga successivo al ricevimento della predetta richiesta del lavoratore. Nel caso dei lavoratori autonomi, l’opzione deve essere comunicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta nel quale è stato effettuato il versamento. La risoluzione n. 27/E del 15 aprile 2021, al fine di consentire il versamento degli importi per l’esercizio dell’opzione, tramite il mod. “F24 Versamenti con elementi identificativi” (F24 ELIDE), ha istituito i seguenti codici tributo:
“Il tenore letterale del nuovo c. 2-bis introdotto dalla legge di Bilancio del 2021, nel punto in cui designa i beneficiari della opzione per la proroga del regime fiscale di vantaggio, fa riferimento ai soggetti “che hanno già trasferito la residenza prima dell'anno 2020 e che alla data del 31 dicembre 2019 risultano beneficiari del regime previsto dall'articolo 16 del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147”.
Chi aveva beneficiato del primo incentivo della L. n. 238/2010 per poi aderire, ad esempio nel 2017, al nuovo regime grazie alla precedente opzione dell’art. 16 c. 4 del decreto “Internazionalizzazione”, risulterà possedere entrambi i requisiti di trasferimento della residenza prima del 2020 e, soprattutto, al 31 dicembre 2019 godrà effettivamente del regime agevolativo del D.Lgs. n. 147/2015 (per effetto della prima opzione prevista dal c. 4 del medesimo articolo). Non risulta dunque nessuna esclusione esplicita per questa platea di soggetti, nemmeno considerando le istruzioni del Direttore dell’Agenzia delle Entrate contenute nel provvedimento del 3 marzo 2021, mentre va rilevato come sia lo stesso legislatore a escludere tassativamente, all’art. 1, c. 50, della L. n. 178/2020, alcuni soggetti, ovvero gli sportivi professionisti, coloro che si erano trasferiti in Italia dal 30 aprile 2019 (già potenziali beneficiari del Fondo Controesodo), nonché i cittadini italiani non iscritti all’AIRE e i cittadini extracomunitari.”.
Infine, conclude l’approfondimento, “sul versante della copertura del beneficio fiscale in esame, negli stessi atti parlamentari della manovra del 2021, la stima degli effetti finanziari di tale opzione appare fondata sulla base del dato storicizzato di tutti i soggetti “che hanno beneficiato dell’agevolazione del D.Lgs. n. 147/2015 dal 2016 in avanti”, includendo così anche coloro che vi avevano avuto accesso per effetto della prima opzione prevista dal citato art. 16 c. 4.
Per tali ragioni non si ravvisa alcun motivo di automatica esclusione di questi soggetti dalla platea dei beneficiari della nuova opzione di cui al c. 2-bis dell’art. 16 del D.Lgs. n. 147/2015.”.
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